Sanzioni tributarie: la Cassazione boccia la tesi dell’Agenzia sul concorso esterno nelle violazioni

Con due ordinanze emesse a distanza di pochi giorni, n. 14364 del 5 maggio 2022 e la n. 15441 del 16 maggio 2022, la Corte di Cassazione è tornata ad esprimersi sul concorso esterno nelle violazioni tributarie di altra società, bocciando nuovamente la tesi dell’Agenzia.
Le due vicende, riferibili ai medesimi soggetti, riguardano le sanzioni irrogate dall'Ufficio che aveva non soltanto contestato all’amministratore di una società il concorso — ex art. 9, D.lgs. n. 472/1997 — nelle violazioni tributarie commesse da altre società, ma aveva altresì sanzionato la società dallo stesso amministrata, per le medesime violazioni ravvisandone la responsabilità in solido ex artt. 9 e 11, D.lgs n. 472/97.
Quindi, oltre che nei confronti dell’amministratore, per concorso c.d. esterno, la sanzione era stata irrogata sia alle altre società contribuenti, sia alla società dal primo amministrata, responsabile in solido con il legale rappresentante per le violazioni commesse.
LA TESI DELL’AGENZIA: PRINCIPIO DELLA RIFERIBILITA’ ALLA SOLA PERSONA GIURIDICA NON APPLICABILE ALLE IPOTESI DI CONCORSO ESTERNO
Secondo l’Agenzia, il principio della riferibilità della sanzione alla sola persona giuridica di cui all'art. 7, D.L. 269/2003 non sarebbe stato applicabile in quanto esso si riferisce ai rapporti “interni" tra la società persona giuridica ed il proprio legale rappresentante, non alle ipotesi di concorso esterno di un soggetto (persona fisica) con una società terza.
Questo troverebbe conferma nell’ incipit della disposizione, che riferendosi alle “ sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale”, indicherebbe un dato testuale che, secondo l'Amministrazione Finanziaria, anche a prescindere dal successivo avverbio “ esclusivamente”, circoscriverebbe l'esenzione da responsabilità alle sole persone fisiche che, tramite il rapporto organico, si immedesimano nella persona giuridica contribuente, nel nome e per conto della quale operano.
Non vi sarebbero ragioni di escludere che rispondano delle violazioni, e delle relative sanzioni amministrative, anche le persone fisiche che, non agendo in nome e per conto della persona giuridica che ha commesso l'illecito tributario, e abbiano comunque concorso alla realizzazione di quest'ultimo, in virtù di un rapporto, con la prima, diverso da quello di immedesimazione organica, poiché sarebbe comunque applicabile 9 D.Lgs. n. 472 del 1997.
Secondo le conclusioni dell’Agenzia, se il consulente, per la propria attività, non rispondesse delle violazioni commesse in concorso con la persona giuridica vi sarebbe un'ingiustificata divaricazione tra la sua posizione e quella del consulente di un'impresa individuale, che invece risponderebbe secondo le comuni regole sul concorso.
LA DECISIONE DELLA CASSAZIONE
La tesi dell’Amministrazione Finanziaria riportata in entrambe le ordinanze non è nuova e già nel 2020, la Cassazione aveva censurato l’operato dell’Agenzia.
Secondo la Corte che, sia nell’ordinanza n. 14364 che nella n. 15441, si riporta ai propri precedenti, l'esclusione del concorso sanzionabile di terzi concorrenti nella violazione della contribuente persona giuridica è fondata, a monte, sull'inequivoco dato testuale del ridetto art. 7 del D.L. 269/2003, il quale tanto nel titolo – “ Riferibilità esclusiva alla persona giuridica”-, quanto nel disposto – “ sono esclusivamente a carico della persona giuridica”- esprime in maniera chiara la volontà legislativa di riferire le sanzioni amministrative tributarie esclusivamente alla persona giuridica contribuente.
Questo in conformità alla dichiarata intenzione, espressa nella relazione governativa al D.L. in questione, di superare, quanto meno per le strutture imprenditoriali complesse, lo schema personalistico di imputazione delle sanzioni amministrative previgente.
Questo trova conferma nella clausola di compatibilità di cui al terzo comma della stessa norma, sull'applicabilità del precedente art. 9 d.lgs. 472/1997, al fine di configurare il concorso di ulteriori soggetti nella stessa violazione, indipendentemente dalla sussistenza, o meno, di una loro relazione organica (formale o fattuale) con la stessa persona giuridica.
L'ipotetica illegittimità del trattamento deteriore che si assume riservato, ai terzi concorrenti "esterni" nelle violazioni commesse da una contribuente che non sia una persona giuridica, non potrebbe comunque giustificare un' interpretazione adeguatrice dell'art. 7, D.L. 269/2003 che si risolvesse nell'estensione del ritenuto peggior trattamento anche a chi abbia concorso nelle violazioni tributarie di una persona giuridica, conducendo, in violazione del principio di legalità, alla creazione di una fattispecie di responsabilità che il Legislatore ha invece espressamente escluso, limitandola esplicitamente alla sola contribuente dotata di personalità giuridica.
Nei casi esaminati poi, l'Amministrazione Finanziaria non ha imputato all’amministratore di aver agito, con la condotta che integrerebbe il preteso concorso sanzionabile nella violazione tributaria della società di capitali cioè al fine di perseguire un proprio interesse personale, tanto meno l'Ufficio aveva sostenuto che la struttura societaria costituisse un mero strumento fittizio del quale l’amministratore si sia servito per conseguire un proprio vantaggio fiscale indebito.
Pertanto, come si sottolinea nelle ordinanze in commento, non vengono in rilievo i presupposti fattuali sulla base dei quali la giurisprudenza ha ritenuto in alcuni casi che, nonostante il dettato dell'art. 7, D.L. 269 /2003, trovi applicazione la regola generale sulla responsabilità personale dell'autore della violazione commessa nell'interesse esclusivamente proprio, e sia quindi sanzionabile la persona fisica autrice della violazione che non abbia agito nell'interesse della società, ma abbia perseguito un interesse proprio o comunque diverso da quello sociale (Cass. 09 maggio 2019, n. 12334), o che abbia artificiosamente costruito una società per fini illeciti e personali, poiché in tal caso la persona giuridica è una mera fictio creata nell'interesse della persona fisica, esclusiva beneficiaria delle violazioni, sicché non vi è alcuna differenza fra trasgressore e contribuente (Cass. 18 aprile 2019, n. 10975).
Di qui il rigetto del ricorso in entrambi i casi, con condanna alle spese processuali dell’Agenzia delle Entrate.